本報(bào)記者 桂小筍 李亞男
越來越多的上市公司在年報(bào)披露的同時(shí)，選擇將內(nèi)部控制相關(guān)的獨(dú)立報(bào)告對(duì)投資者同期公示，以“自我審視”的方式，將投資者關(guān)注的更多細(xì)節(jié)問題進(jìn)行展示。
據(jù)《證券日?qǐng)?bào)》記者統(tǒng)計(jì)，自3月份以來，兩市和內(nèi)部控制相關(guān)的公告有800多份，從過往的信息中可知，內(nèi)部控制問題的審視十分必要，在過往被證監(jiān)會(huì)等監(jiān)管部門處罰的上市公司中，不少就是因?yàn)閮?nèi)部控制“失守”，從而導(dǎo)致一些違規(guī)事項(xiàng)如同多米諾骨牌一樣，最終累及上市公司的正常經(jīng)營(yíng)，在這種背景下，如何讓上市公司的內(nèi)部控制更有效防患于未然，顯得十分迫切。
有接受采訪的會(huì)計(jì)師對(duì)《證券日?qǐng)?bào)》記者介紹，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性是企業(yè)管理層的責(zé)任，具體而言是董事會(huì)的責(zé)任。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任是在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見。由于企業(yè)內(nèi)部控制失效容易出現(xiàn)的財(cái)務(wù)舞弊等一系列問題，因此，研究企業(yè)內(nèi)部控制有效性問題具有現(xiàn)實(shí)意義。
監(jiān)管看重內(nèi)部控制問題
對(duì)于上市公司的內(nèi)部控制，監(jiān)管機(jī)構(gòu)的關(guān)注度也在加大。3月18日，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于進(jìn)一步提升上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性的通知》（以下簡(jiǎn)稱《通知》）。《通知》提出，要重點(diǎn)關(guān)注“關(guān)鍵少數(shù)”舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)告重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并建立有效的反舞弊機(jī)制。
而倒查近年來出現(xiàn)問題的上市公司可知，在資本市場(chǎng)高頻出現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷主要包括以下幾個(gè)細(xì)節(jié)事項(xiàng)：違規(guī)資金占用；關(guān)聯(lián)方交易不規(guī)范；存貨內(nèi)部控制存在重大缺陷；內(nèi)部控制環(huán)境失效；會(huì)計(jì)核算與監(jiān)督體系存在重大缺陷，導(dǎo)致重大前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)等。
有會(huì)計(jì)師在接受《證券日?qǐng)?bào)》記者采訪時(shí)坦言，“很多民營(yíng)企業(yè)‘一股獨(dú)大’，內(nèi)部董事都在公司任職，真正的外部董事不多，基本上都聽老板‘指揮’。”
上述會(huì)計(jì)師表示，“財(cái)務(wù)造假手段層出不窮，會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)大幅增長(zhǎng)，內(nèi)控缺陷，會(huì)計(jì)師也是防不勝防。當(dāng)下會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)也在逐步加強(qiáng)函證及盤點(diǎn)方面的工作，強(qiáng)調(diào)函證、盤點(diǎn)程序的獨(dú)立完整。如果出現(xiàn)‘會(huì)計(jì)核算與監(jiān)督體系存在重大缺陷，導(dǎo)致重大前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)’這樣的內(nèi)控缺陷，而企業(yè)人員流動(dòng)性非常強(qiáng)，相關(guān)負(fù)責(zé)人員出現(xiàn)大批離職的情況，大概率是‘破罐子破摔’了”。
正常情況下，內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)是同時(shí)進(jìn)行的，我國企業(yè)的內(nèi)部控制報(bào)告也都包含在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告之中，因此由注冊(cè)會(huì)計(jì)師一同進(jìn)行審核。不出具內(nèi)控審計(jì)報(bào)告的上市公司，通常會(huì)選擇出具內(nèi)控鑒證報(bào)告。“一般來說，內(nèi)控鑒證報(bào)告的保證程度沒有內(nèi)控審計(jì)報(bào)告高。”上述會(huì)計(jì)師說道。
繞過內(nèi)部控制違規(guī)“花樣百出”
盡管從理論上采取了多種措施防止可能出現(xiàn)的內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)，但從一些出現(xiàn)重大問題的公司狀況來看，內(nèi)部控制形同虛設(shè)，致使違規(guī)事項(xiàng)突破重重防守“帶崩”公司基本面，才是這些問題的核心。如何讓董事會(huì)、股東會(huì)、審計(jì)機(jī)構(gòu)、獨(dú)立董事制度、律師等多個(gè)環(huán)節(jié)在公司經(jīng)營(yíng)的內(nèi)部控制中互補(bǔ)長(zhǎng)短、互相監(jiān)督，對(duì)于企業(yè)非常重要。
今年1月份，上交所對(duì)*ST澄星、控股股東及有關(guān)責(zé)任人作出紀(jì)律處分決定，上市公司及相關(guān)主體在非經(jīng)營(yíng)性資金占用、業(yè)績(jī)預(yù)告不準(zhǔn)確、未及時(shí)披露涉訴事項(xiàng)等方面存在違規(guī)行為。相關(guān)董事、高級(jí)管理人員提出了申辯理由，對(duì)此，上交所直接點(diǎn)出，上市公司內(nèi)部控制存在重大缺陷，時(shí)任董事及高管的有關(guān)責(zé)任人未能“勤勉盡責(zé)”，其中，時(shí)任董事兼財(cái)務(wù)總監(jiān)花偉云在知曉資金占用事項(xiàng)后未及時(shí)阻止，反而幫助實(shí)施違規(guī)行為。
一家企業(yè)內(nèi)審人員在接受《證券日?qǐng)?bào)》記者采訪時(shí)表示，如果出現(xiàn)內(nèi)控失效的情況，要么是企業(yè)內(nèi)控制度設(shè)計(jì)出現(xiàn)了問題，要么是高層有刻意隱瞞的情況。“目前，我們手上更多審核的是采購相關(guān)的付款，日常資金審核不經(jīng)過內(nèi)審，不過在事后的內(nèi)部控制資金循環(huán)會(huì)審核到。一旦出現(xiàn)資金占用方面的問題，財(cái)務(wù)和審核領(lǐng)導(dǎo)首先需要對(duì)流程承擔(dān)責(zé)任。”
另有會(huì)計(jì)師對(duì)《證券日?qǐng)?bào)》記者說，企業(yè)的內(nèi)審部門隸屬董事會(huì)下，內(nèi)審部門作為內(nèi)控的關(guān)鍵一步，往往受限于“一股獨(dú)大”的情況，在發(fā)現(xiàn)企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊、實(shí)控人違規(guī)等方面仍存在“短板”。“但如果是實(shí)控人自身主動(dòng)整改企業(yè)內(nèi)控問題，內(nèi)審部門在發(fā)現(xiàn)及治理內(nèi)控缺陷方面還是有一定作用的。尤其是股權(quán)比較分散的上市公司以及國有企業(yè)的內(nèi)審部門是有一定作用的，主要是發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部問題，然后提出解決辦法，但是解決不了系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)的問題。”
此外，某四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)審人員向《證券日?qǐng)?bào)》介紹，內(nèi)部控制審計(jì)主要包括對(duì)銷售、采購、固定資產(chǎn)、人力資源、資金管理、財(cái)務(wù)報(bào)告、研發(fā)管理等方面，根據(jù)企業(yè)內(nèi)部制度訪談內(nèi)容做內(nèi)控報(bào)告，提出改進(jìn)意見。
不過，上述會(huì)計(jì)師也對(duì)《證券日?qǐng)?bào)》記者說，為保證審計(jì)報(bào)告的真實(shí)、準(zhǔn)確，在審計(jì)期間，會(huì)計(jì)師對(duì)于企業(yè)的關(guān)注度更多是在同行業(yè)的對(duì)比上。通過大環(huán)境的情況，判斷企業(yè)自身經(jīng)營(yíng)是否與行業(yè)匹配，與同行業(yè)的企業(yè)對(duì)比財(cái)務(wù)信息，發(fā)現(xiàn)審計(jì)的關(guān)鍵點(diǎn)。但是，系統(tǒng)性、全環(huán)節(jié)的財(cái)務(wù)造假通過現(xiàn)有內(nèi)部控制審計(jì)手段難以察覺。
“比如，有些企業(yè)把體系外的關(guān)聯(lián)交易做成非關(guān)聯(lián)化交易，采購、存貨各環(huán)節(jié)的證據(jù)齊全，外部審計(jì)機(jī)構(gòu)及企業(yè)內(nèi)審部門均難以識(shí)別。對(duì)于非系統(tǒng)性的財(cái)務(wù)造假，在內(nèi)部執(zhí)行的時(shí)候，個(gè)別發(fā)起人或者審核流程出現(xiàn)問題，通過內(nèi)審部門則可以識(shí)別。在內(nèi)控審計(jì)過程中，具有專業(yè)勝任能力的會(huì)計(jì)師勤勉盡責(zé)進(jìn)行審計(jì)，可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)的非系統(tǒng)性的內(nèi)部控制缺陷，乃至財(cái)務(wù)造假等問題。不過，對(duì)于一些行業(yè)獨(dú)角獸企業(yè)，新興產(chǎn)業(yè)的相關(guān)公司，會(huì)計(jì)師對(duì)行業(yè)的不熟悉，缺乏對(duì)標(biāo)數(shù)據(jù)，這對(duì)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力是很大的考驗(yàn)。對(duì)于一些不了解的行業(yè)，風(fēng)險(xiǎn)的確難以把握。會(huì)計(jì)師無法把控風(fēng)險(xiǎn)，就無法確認(rèn)工作重點(diǎn)，即關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)無法確定。”上述會(huì)計(jì)師補(bǔ)充道。
第三方機(jī)構(gòu)要發(fā)揮應(yīng)有作用
除了審計(jì)機(jī)構(gòu)之外，法律層面對(duì)企業(yè)的制約和保護(hù)也是上市公司內(nèi)控完善的重要力量。為解決“系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)”，監(jiān)管部門一直在積極查漏補(bǔ)缺。
上海明倫律師事務(wù)所王智斌律師對(duì)《證券日?qǐng)?bào)》記者介紹，如果一個(gè)公司能夠完全按照依照法律、法規(guī)和公司章程建立的治理機(jī)構(gòu)運(yùn)行，那么就不會(huì)存在內(nèi)控失效的問題。所謂“內(nèi)控失效”，主要體現(xiàn)在股東大會(huì)、董事會(huì)未能發(fā)揮法定的審議職能，獨(dú)立董事、監(jiān)事未能實(shí)現(xiàn)監(jiān)督作用。從后果上來看，內(nèi)控失效的公司經(jīng)常會(huì)出現(xiàn)違規(guī)擔(dān)保、控股股東非經(jīng)常性資金占用、不依法披露關(guān)聯(lián)交易等問題。
以關(guān)聯(lián)交易為例，王智斌介紹，關(guān)聯(lián)方之間可以進(jìn)行正常的關(guān)聯(lián)交易，但是關(guān)聯(lián)交易的審議和披露程序需要符合交易所上市規(guī)則的規(guī)定。實(shí)踐中，有部分上市公司的控股股東將上市公司視為“提款機(jī)”，通過資金拆借、關(guān)聯(lián)交易、違規(guī)擔(dān)保等各種手段占用上市公司資金。
北京威諾律師事務(wù)所主任楊兆全律師在接受《證券日?qǐng)?bào)》記者采訪時(shí)介紹，上市公司內(nèi)部控制存在重大缺陷的苗頭十分清晰：“如果上市公司部分披露有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)因素的公告存在表述模糊、模棱兩可、規(guī)避責(zé)任等情形，反映出這些公司對(duì)風(fēng)險(xiǎn)控制認(rèn)識(shí)、應(yīng)對(duì)方面的不足。”楊兆全解釋，上市公司內(nèi)部控制存在重大缺陷，上到公司管理層下到各部門負(fù)責(zé)人均有責(zé)任，如果公司高管盲從于控股股東而喪失自身獨(dú)立性，公眾股東可以依法追責(zé)。
“遺憾的是，公眾股東追究公司高管責(zé)任的案例非常鮮見，這是公司高管盲從于控股股東而無視公眾股東的主要原因。”王智斌對(duì)《證券日?qǐng)?bào)》記者分析，之所以公眾股東怠于向高管追責(zé)，主要原因在于兩方面，一是門檻過高，公司法151條規(guī)定“連續(xù)180日以上單獨(dú)或者合計(jì)持有公司百分之一以上股份”的股東才能發(fā)起股東代表訴訟，中小散戶很難越過該門檻；二是利益脫節(jié)，公眾股東發(fā)起追責(zé)訴訟需要承擔(dān)高額的訴訟成本，但訴訟結(jié)果卻是公司高管向公司承擔(dān)賠償責(zé)任，與訴訟原告利益并無直接關(guān)聯(lián)，這也是公眾股東不愿意向高管追責(zé)的另一原因。
保護(hù)中小投資者，王智斌認(rèn)為，立法機(jī)構(gòu)應(yīng)考慮修訂股東代表訴訟的相關(guān)條款，一是降低門檻，二是建立利益關(guān)聯(lián)機(jī)制。“關(guān)于后一方面，可以考慮的方面有很多，比如免收原告方的訴訟費(fèi)、降低股東代表訴訟的訴訟成本，再比如明確規(guī)定由敗訴的被告直接承擔(dān)原告方面的律師費(fèi)等費(fèi)用以及公司獲得賠償后按照賠償金額的一定比例向原告支付獎(jiǎng)金的獎(jiǎng)勵(lì)制度等等。”
楊兆全建議，改變當(dāng)前一些上市公司內(nèi)控失守的現(xiàn)象，可以從多個(gè)方面著手，比如：改善內(nèi)控環(huán)境、“關(guān)鍵少數(shù)”歸位盡責(zé)、強(qiáng)化審計(jì)監(jiān)督等。
（編輯 張明富 喬川川）
